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中國稅務報

 

 

　　7月16日，國家發(fā)改委、最高人民法院、國家稅務總局等13個部門聯(lián)合發(fā)布《加快完善市場主體退出制度改革方案》（以下簡稱《方案》）?！斗桨浮沸畔⒘亢艽?，其中“分步推進建立自然人破產制度”備受關注。具體內容包括：研究建立個人破產制度，重點解決企業(yè)破產產生的自然人連帶責任擔保債務問題；明確自然人因擔保等原因而承擔與生產經營活動相關的負債可依法合理免責；逐步推進建立自然人符合條件的消費負債可依法合理免責，最終建立全面的個人破產制度。這意味著，個人破產制度已經從“要不要搞”的理念層面問題，轉變?yōu)?ldquo;如何去搞”的技術層面問題。

　　

 

如何界定個人破產制度中的“個人”

　　

　　在我國的法律體系中，“個人”一詞如無特別說明，一般等同于“自然人”。但在稅法上，情況并非完全如此。例如，在增值稅領域，“個人”指個體工商戶和其他個人，而“其他個人”才等同于“自然人”；再如，在所得稅領域，“個人獨資企業(yè)”“合伙企業(yè)”“個體工商戶”等非法人性質的納稅主體，雖然名字叫作“企業(yè)”“工商戶”，但所得稅納稅義務為個人所得稅而非企業(yè)所得稅。此次出臺的《方案》中，“個人”與“自然人”交替出現(xiàn)，似乎是在混同使用。那么，我國未來的個人破產制度中，“個人”內涵究竟應當如何？

　　

　　據(jù)破產法學者介紹，破產制度最早是從自然人破產發(fā)展而來，對自然人的破產能力通常是在狹義上理解，即僅指自然人個人的破產能力，但也可在廣義上理解，包括個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的破產能力。由此可見，“個人破產制度”中的“個人”，本來就有狹義和廣義兩種理解。結合我國現(xiàn)行企業(yè)破產法來看，其適用對象為“企業(yè)法人”，而對于企業(yè)法人以外的組織的清算，屬于破產清算的，參照適用企業(yè)破產法規(guī)定的程序。在個人破產制度尚未建立、特殊市場主體退出機制不健全的情況下，企業(yè)法人以外的組織暫時“參照”企業(yè)破產法的規(guī)定，是不得已的安排。企業(yè)法人以外的組織，又可分為法人組織和非法人組織。在未來的個人破產制度設計中，建議采用廣義理解，將個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、個體工商戶等不具有法人資格的市場主體納入適用范圍，而對于非營利法人、農民專業(yè)合作社等確實不適合納入個人破產制度的特殊法人主體，通過修改和完善企業(yè)破產法的方式，納入企業(yè)破產法的適用范圍。這種安排也有利于破產法與稅法之間的銜接順暢和法律體系的內部協(xié)調。

　　

 

個人破產是否意味著“逃債”與“逃稅”

　　

　　如果根據(jù)稅收債權債務關系理論，稅收也是一種債務，是納稅人對于國家的“公債”。個人破產制度往往伴隨著對個人負債的依法合理免責，有人因此擔心，個人破產會不會淪為逃廢債和逃稅的工具。筆者認為，這種擔心很正常，但通過防范和應對措施的構建和完善，是可以最大限度避免的。

　　

　　關于逃廢債的顧慮。事實上，個人破產制度非但不是逃廢債工具，反而有利于打擊逃廢債。首先，自美國聯(lián)邦最高法院在一個案件中提出“誠實而不幸的債務人”（honest but unfortuate debtor）這一經典表述之后，經過各國的實踐和發(fā)展，個人破產制度適用于救助“誠實而不幸的債務人”成為共識；其次，個人破產制度的主要功能在于債務人公平清理債權債務，防止個別清償、偏頗清償、暴力清償，并使得債務人有條件地甩掉歷史包袱，謀求東山再起；再次，個人破產應采取許可免責而非當然免責制度，對于濫用個人破產制度的欺詐性債務人，不允許其適用破產免責規(guī)則，并且要加大懲戒力度，包括完善并激活刑法上的虛假破產罪；最后，與企業(yè)破產法原理相同，債務人為逃避債務而隱匿、轉移財產的行為無效，管理人對相關財產有權并且應當予以追回。目前，浙江省臺州市中級人民法院出臺的、具有個人破產制度試點和雛形性質的《執(zhí)行程序轉個人債務清理程序審理規(guī)程（暫行）》規(guī)定，因賭博、揮霍消費等不良負債、欺詐等規(guī)避執(zhí)行等不誠信行為的，不能適用該規(guī)程，對債務人在債務清理期間逃避債務清理的行為，加大民事制裁和刑事追究力度，從而防止債務人借債務清理程序逃避債務。

　　

　　關于逃稅的顧慮。從世界主要國家的通行做法來看，個人破產中的欠稅多不在免責或者完全免責范圍。例如，根據(jù)日本破產法的規(guī)定，租稅請求權和罰金請求權屬于非免責債權類型；根據(jù)美國破產法的規(guī)定，3年以下的所得稅、1年以下的財產稅及政府罰金不被免責。在我國個人破產制度的設計中，如果采用日本做法，則完全不存在借助個人破產程序逃稅的問題。即使采用美國做法，借助破產逃稅的風險也在可控范圍，原因主要有二：第一，我國個人所得稅主要采用扣繳制度，對于未履行扣繳義務的扣繳義務人，除了行政處罰之外，可以責令補扣。對于其他自主申報的情況而言，如果構成逃稅，應不在免責之列，可以無限期追征；如果不構成逃稅，而是正常申報欠稅的話，該納稅人應視為誠實而不幸的債務人，給予必要減免也屬正當。第二，我國個人的財產稅主要是房產稅，目前對于自住住房本就免征房產稅，對經營性房產未申報繳納房產稅的情況而言，筆者認為，該納稅人不應被視為“誠實而不幸”的債務人，從而不能適用免責規(guī)則。

　　

 

稅收政策可以為個人破產制度提供哪些支持

　　

　　個人破產制度的順利實施，與社會信用體系建設密切相關。例如，如何界定不幸破產的債務人是否“誠實”？不同的監(jiān)管部門都有各自的判斷口徑，都可以為法院提供重要參考。就稅務部門而言，需要構建針對個人的納稅信用評價體系。我國自2019年1月1日起全面實施的新個人所得稅法，引進了匯算清繳制度和專項附加扣除制度，這些新制度都建立在對納稅人誠信推定的基礎上。如果在個人所得稅自行申報、匯算清繳、專項附加扣除和享受稅收優(yōu)惠等過程中存在嚴重違法失信行為，就不應該被視為“誠實”的債務人，進而不適用個人破產免責制度。近日，國家發(fā)改委會同國家稅務總局研究起草了《關于加強個人所得稅納稅信用建設的通知（征求意見稿）》，對于建立個人所得稅納稅信用管理機制、完善守信聯(lián)合激勵和失信聯(lián)合懲戒機制、建立異議解決和失信修復機制等都做了比較前瞻性的規(guī)定，如果能與個人破產制度協(xié)同推進、相互吸收對方元素，無論對于納稅信用制度建設還是個人破產制度建設，都可達到事半功倍的效果。

　　

　　另外，根據(jù)我國社會現(xiàn)狀，個人破產制度應當為債務人設置合理的良好品行期（比如5年~7年），在此期間為債務人保留必要的生計費用，債務人必要生計費用之外的收入用來持續(xù)清償債務。我國新個人所得稅法規(guī)定的每月5000元、每年6萬元的基本減除費用標準，其實就是一種概算性質的必要生計費用。如果我國個人破產制度設置了良好品行期，那么在此期間內，個人所得稅法可以提供必要的稅收支持性政策。建議在現(xiàn)行基本減除費用、專項扣除和專項附加扣除的基礎上，增加“個人破產持續(xù)償債”專項附加扣除項目。具體扣除標準方面，可以實行定額扣除，也可以按照法院批準的持續(xù)清償方案據(jù)實扣除。

 

作者：徐戰(zhàn)成，國家稅務總局浙江省稅務局公職律師、中國人民大學破產法研究中心研究員

來源：中國稅務報